Товары на комиссии − ведение учета у комиссионера и комитента. Договор комиссии: бухгалтерский учет Ведение торговли по договору комиссии

Продажа комиссионных товаров регламентирована Постановлением Правительства РФ «Об утверждении правил комиссионной торговли непродовольственными товарами» .

Правилами установлено, что на комиссию принимают непродовольственные товары: новые и бывшие в употреблении, годные для использования, не требующие ремонта или реставрации, отвечающие санитарным нормам и требованиям.

По договору комиссии (статья 990 ГК РФ) комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Широко практикуется заключение договоров комиссии на реализацию товаров, по которым комитент передает на оговоренных условиях товары комиссионеру для последующей реализации их конечным покупателям. В этой операции участвуют три лица: комитент - собственник реализуемых товаров, комиссионер - посредник, продающий товары комитента от своего имени, и покупатель. Комиссионер, реализуя товары комитента, оказывает комитенту услугу, за которую получает вознаграждение - комиссионные .

Учет у комитента

Товары, переданные комиссионеру для последующей реализации, комитент отражает по дебету счета 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции со счетом 41 "Товары".

Выручка от реализации товаров и суммы налога на добавленную стоимость отражаются по времени получения извещения от комиссионера об отгрузке товаров покупателю.

Из сущности договора комиссии следует, что выручкой у комитента является вся сумма, поступившая от покупателя комиссионеру, независимо от того, установлено комиссионное вознаграждение в виде твердой суммы, процентов от сделки или торговой наценки.

Выручка отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по договору комиссии", если покупатель оплачивает товары комиссионеру, или со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", если покупатель оплачивает товары непосредственно комитенту.

При получении извещения от комиссионера об отгрузке товаров покупателю стоимость переданного комиссионеру товара списывается в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", с кредита счета 45 "Товары отгруженные".

Комиссионное вознаграждение включается комитентом в состав расходов на продажу, что отражается по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по договору комиссии" .

Сумма НДС, начисленная по вознаграждению, отражается комитентом по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 76 и затем списывается в дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" в установленном порядке.

Порядок и сроки направления комиссионером извещений об отгруженных товарах и полученных от покупателей платежах (авансовых и по оплате отгруженных товаров) должны определяться договором и учитывать:

особенности учетной политики комитента (например, извещать о произведенной отгрузке, если комитент начисляет НДС по моменту отгрузки, о полученной от покупателя оплате, если комитент начисляет НДС по моменту оплаты);

периодичность списания себестоимости реализованных товаров у комитента;

налоговый период у комитента по НДС (месяц или квартал);

отчетный период у комитента по налогу на прибыль (статья 285 НК РФ).

Для целей начисления налога на прибыль требуется направление комиссионером извещений о реализации в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла реализация (статья 316 НК РФ). Отчетный период по налогу на прибыль определяется как квартал или месяц (статья 285 НК РФ).

В налоговом учете при использовании метода начисления датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту имущества, указанная в извещении комиссионера о реализации и (или) в отчете комиссионера (статья 271 НК РФ).

При использовании кассового метода датой получения дохода от реализации признается дата получения оплаты от покупателя за товар (статья 273 НК РФ). При этом датой получения оплаты отгруженных товаров является день поступления денежных средств за реализованные товары на счет комитента (если комиссионер не участвует в расчетах) либо на счет комиссионера (если комиссионер участвует в расчетах).

Для целей начисления налога на добавленную стоимость момент определения налоговой базы у комитента определяется в соответствии со статьей 167 НК РФ в зависимости от установленной учетной политики.

Облагаемым НДС оборотом у комитента является стоимость товаров, передаваемых комиссионеру без НДС. При выплате вознаграждения комиссионеру комитент может зачесть НДС по этому вознаграждению.

При передаче товара комиссионеру счет-фактура комитентом не составляется, т.к. реализации не происходит. Счет-фактура выписывается комитентом на имя комиссионера после утверждения отчета на сумму реализованного товара, которая указана в отчете.

В налоговом учете суммы комиссионных вознаграждений относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (статья 264 НК РФ).

Учет у комиссионера

Принятые на комиссию товары отражаются у комиссионера на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию".

При реализации товаров сумма, подлежащая оплате за товары покупателями с учетом налога на добавленную стоимость по этим товарам, отражается комиссионером на дату отгрузки товаров покупателям по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на отдельном субсчете в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Порядок начисления комиссионного вознаграждения определяется договором. Комиссионное вознаграждение может определяться в виде твердой суммы, процентов к обороту, разницы между ценой реализации и ценой, по которой товары получены от комитента.

Начисление вознаграждения отражается комиссионером по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка" "в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Для целей налогового учета дата получения дохода комиссионером определяется следующим образом:

при использовании метода начисления датой получения дохода признается дата начисления вознаграждения по договору - дата утверждения комитентом отчета комиссионера;

при использовании кассового метода датой получения дохода признается дата получения оплаты по вознаграждению - непосредственно от комитента или в составе оплаты за товар от покупателя.

Для целей начисления налога на добавленную стоимость деятельность комиссионера по договору комиссии рассматривается как оказание комитенту посреднических услуг.

Комиссионер определяет налоговую базу как сумму дохода, полученную им в виде вознаграждений и других доходов при использовании указанных договоров (статья 156 НК РФ). При этом применяется ставка налога 18 процентов независимо от того, по какой ставке облагается реализуемый товар комитента.

Момент определения налоговой базы определяется в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей начисления НДС (статья 167 НК РФ). Комиссионер оказывает комитенту услуги, следовательно, датой отгрузки считается дата выполнения услуг в соответствии с договором.

Суммы, полученные комиссионером от покупателей в оплату реализованных товаров комитента, в облагаемую базу по НДС не включаются. Оборот по реализации товара у комиссионера отсутствует в виду того, что он не является собственником товара. Но если получен аванс, в который включено вознаграждение комиссионера, то сумма аванса в части комиссионного вознаграждения облагается НДС.

Сумма НДС по начисленному комиссионному вознаграждению отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость".

Порядок выставления счетов-фактур определяется Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства .

В момент получения товара от комитента никаких записей в книге покупок комиссионер не делает. Комитент после утверждения отчета комиссионера выписывает счет-фактуру на имя комиссионера на сумму реализованного товара, которая указана в отчете. Счета-фактуры, полученные от комитента, комиссионер регистрирует только в журнале учета полученных счетов-фактур.

Отгружая товары покупателям, комиссионер не позднее 5 дней с даты отгрузки товара выписывает от своего имени на имя покупателя в двух экземплярах счет-фактуру на полную стоимость этих товаров (включая комиссионное вознаграждение). Если был получен авансовый платеж в счет предстоящих поставок товаров от покупателя, в счете-фактуре должен быть указан номер платежно-расчетного документа (статья 169 НК РФ). Один экземпляр счета-фактуры передается покупателю, второй подшивается комиссионером в журнал учета выставленных счетов-фактур. В книге продаж этот счет-фактура у комиссионера не регистрируется (письмо МНС России от 21.05.01 № ВГ-б-03/404).

При получении вознаграждения комиссионер выставляет комитенту счет-фактуру на сумму своего вознаграждения и регистрирует его в книге продаж.

Корреспонденция счетов по учету реализации по договору комиссии

Операция	Первичный документ
Учет у комиссионера
Комиссионер участвует в расчетах
	Получены товары от комитента	накладная
Отгружены товары покупателю:
Отражается задолженность перед комитентом при отгрузке товаров покупателю	накладная, счет
Списываются товары с забалансового учета	накладная, карточка учета
	Получена оплата от покупателя	чек ККТ, выписка банка
Комиссионное вознаграждение:
Начислено вознаграждение	договор, расчет
	счет-фактура
	Погашается задолженность перед комитентом	выписка банка
Комиссионер не участвует в расчетах
	Получены товары от комитента	накладная
	Отгружены товары покупателю	накладная
	Комиссионное вознаграждение:
Начислено вознаграждение	договор, расчет
Получено вознаграждение	выписка банка
Начислен НДС по вознаграждению	счет-фактура
Учет у комитента
	Отгружены товары комиссионеру	накладная, акт
	Операции при получении извещения о реализации:
Отражается задолженность комиссионера (если он участвует в расчетах)	извещение
Отражается задолженность конечного покупателя (если комиссионер не участвует в расчетах)	извещение
Списывается себестоимость товаров
НДС по реализованным товарам	счет-фактура
	Начислено вознаграждение комиссионеру:
Начислено вознаграждение	договор, расчет
НДС по вознаграждению	счет-фактура
	Расчеты по операции (если комиссионер участвует в расчетах):
Получена оплата от комиссионера за реализованные товары, за исключением вознаграждения	выписка банка
Зачтено вознаграждение комиссионеру
	Расчеты по операции (если комиссионер не участвует в расчетах):
Получена оплата от конечного покупателя	чек ККТ, выписка банка
Оплачено вознаграждение комиссионеру	выписка банка
НДС по вознаграждению предъявлен к возмещению из бюджета

Чем реализация товара по договору комиссии может быть выгодна? Кому и в каких случаях имеет смысл ее выбирать? Как оформить комиссию правильно и к обоюдному удовольствию сторон? Как осуществляется комиссионная схема торговли , если договор комиссии заключают между собой организации, применяющие разные режимы налогообложения? На эти и другие вопросы мы ответим в нашей статье.

Вести торговлю комиссионными товарами удобно в сервисе МойСклад. В нем можно принимать товары на реализацию с договором комиссии, вести по ним учет, автоматически формировать отчет комитенту после продажи, смотреть прибыльность, оформлять возврат, если товар не продается. и попробуйте прямо сейчас: это бесплатно!

Преимущества торговли по договору комиссии

Если вы занимаетесь розничной торговлей и нашли поставщика, который согласен отдавать вам товар на реализацию по договору комиссии, вам повезло. И особенно повезло, если вы только входите в бизнес. Закон разрешает отдать деньги за товар, оформленный по договору комиссии, уже после его продажи. То есть, комиссионная схема торговли позволяет вам начать работать без больших вложений и без особенных рисков.

Если же вы производите товар или закупаете его в больших количествах для последующей розничной реализации в разных точках, то комиссионная схема торговли для вас тоже может быть выгодна. Как минимум это позволит увеличить рынок сбыта. Какой-нибудь маленький магазинчик, находящийся в таком месте, где вы сами работать бы не стали, может бойко распродать товар, который в традиционных точках у вас не расходится. При этом покупку партии такого товара магазин может не потянуть, а вот на комиссию возьмет с удовольствием.

Комиссионная схема торговли выгодна еще и потому, что при ней проще оформить возврат товара, чем в рамках договора купли-продажи. Если товар был приобретен по схеме «купля-продажа», то, чтобы вернуть его из магазина обратно поставщику, необходимо проводить обратную реализацию. Это создает проблемы в плане налогообложения - когда один из участников сделки не платит НДС, второй теряет деньги, так как не может принять НДС к вычету. Если же поставка товара оформлена по договору комиссии, этой проблемы не возникает. Посредник просто списывает товар с забалансового учета и возвращает поставщику. Впрочем, при возврате товара, взятого на комиссию, есть некоторые тонкости, и к ним мы в этом материале еще вернемся.

Как оформляется комиссионная торговля

В упрощенном виде эта схема выглядит так. Поставщик (комитент) отдает свой товар на реализацию посреднику (комиссионеру). При этом право собственности на товар к последнему не переходит. Комиссионер продает товар покупателю, действуя от своего имени, но за счет комитента. Как только товар продан, комитент перестает быть его собственником. Комиссионер отчитывается перед поставщиком, отдает ему выручку за товар и получает свое вознаграждение.

Итак, как оформить комиссию правильно? Допустим, некая компания собирается отдать на реализацию товар в магазин. Первым делом поставщик и магазин составляют договор комиссии, в котором прописывается, кто из них комиссионер, кто комитент, а также указывается, что первый от лица второго будет продавать товары за вознаграждение. Размер вознаграждения тоже лучше прописать в договоре. Это может быть как фиксированная сумма с каждого проданного товара, так и определенный процент с продаж. Закон, а именно, 51 статья Гражданского кодекса РФ, обязывает комиссионера отчитываться перед комитентом о продажах. Сроки предоставления отчета не регламентируются, но их тоже лучше прописать заранее. Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или быть бессрочным. Указывать ли территорию его исполнения, тоже решают сами предприниматели. Образец договора комиссии можно скачать в нашей библиотеке форм документов.

Договор комиссии заключен. Что дальше? Дальше товар передается в магазин, что сопровождается актом приема-передачи товара на комиссию и накладной ТОРГ-12. Образец акта приема-передачи , а также накладной , вы можете скачать на нашем сайте. Акт приема-передачи товара на комиссию необходим в том случае, если это прописано в договоре. Если же такого условия нет, то достаточно накладной.

Партия товара благополучно прибыла в магазин, и комиссионер начинает продавать. По закону продажа товара должна начаться не позднее, чем на следующий день после его приема. После того как определенное количество реализовано, либо прошел отчетный период, указанный в договоре, магазин составляет отчет комиссионера. В нем указывается, сколько единиц товара было продано, по какой цене и какова сумма вознаграждения. Как мы уже писали выше, сроки предоставления отчета лучше прописать в договоре, хотя по закону это не обязательно. Можно договориться предоставлять его каждую неделю или каждый месяц. Образец отчета комиссионера есть у нас на сайте .

Помимо отчета рекомендуется составить и подписать акт об оказании услуг между сторонами. Ведь, совершая сделки от лица комитента, комиссионер оказывает ему услугу. Об этом и составляется документ. Сумма в акте - это сумма вознаграждения комиссионера за отчетный период.

Вместе с отчетом посредник передает поставщику вырученные деньги и удерживает свою комиссию. Возможен и другой вариант, когда комитент забирает все вырученные деньги и только потом перечисляет вознаграждение комиссионеру. Далее сотрудничество продолжается или заканчивается.

Если комитента чем-то не устраивает отчет комиссионера, то сообщить об этом он должен в течение 30 дней с момента получения документа. Впрочем, этот срок можно изменить с помощью предварительного соглашения сторон.

Автоматизация очень упрощает процесс комиссионной торговли. Сервис МойСклад предлагает оптимальное решение и для комитента, и для комиссионера. В самой системе можно создать договор комиссии, учесть отгрузку и приемку товара, зафиксировать продажи комиссионных товаров, а также автоматически сформировать отчеты комиссионера. При этом во всех созданных формах и отчетах мгновенно считается выручка за проданный товар, вознаграждение комиссионера, НДС и другие необходимые суммы.

Теперь посмотрим, что говорит нам закон об особенных случаях.

Комиссионная торговля: особые случаи

Комиссионер продал товар дороже или дешевле, чем предполагалось

Допустим, товары расходились настолько хорошо, что магазин принял решение поднять на них цены. В этом случае комиссионеру удалось получить дополнительную выгоду, которую по закону он должен поровну разделить с комитентом. Если, конечно, иные условия не предусмотрены в договоре. И тут нужно обратить внимание на одну важную деталь, касающуюся оформления и выплаты этих денег. Согласно письму Минфина России от 5 июня 2008 г. № 03-03-06/1/347, прежде, чем часть прибыли будет выплачена комиссионеру, комитент должен отобразить всю эту сумму в доходах, которые облагаются налогом на прибыль. И лишь после этого начислить причитающееся комиссионеру.

Если же товары по какой-то причине не расходились по оговоренной цене, и магазин ее снизил, то тут возможно два варианта развития событий.

1. Магазин доказал комитенту, что у него не было возможности продать товар дороже, и этот ход предотвратил еще большие потери. В этом случае от комиссионера не потребуется возвращать разницу.
2. Магазину не удалось доказать, что снижение цены оказалось необходимым шагом. Тогда, увы, комиссионеру придется возместить поставщику убыток.

Кстати, в договоре комиссии не возбраняется прописать и эти случаи. Кроме того, в него можно добавить условия, что, прежде, чем менять цены, комиссионер должен спросить разрешения у комитента.

Договор не был исполнен

Допустим, часть товара, который комитент поставил в магазин, оказалась бракованной, либо оговоренное количество товара не было поставлено, или по какой-то другой причине договор комиссии не может быть исполнен по вине поставщика. В этом случае закон предписывает комитенту все равно выплатить комиссионеру вознаграждение, а также возместить расходы. Если же договор комиссии не может быть исполнен по вине магазина, то, в свою очередь, он должен будет возместить ущерб комитенту.

Субкомиссия

Представим, что магазин нашел еще одну выгодную точку сбыта товара, которая управляется другой компанией. В этом случае он вправе заключить с данной компанией договор субкомиссии. Тогда комиссионер отвечает за действия субкомиссионера перед своим комитентом, а для второго магазина сам становится комитентом. И несколько важных замечаний. Субкомиссия возможна, если иное не оговорено в договоре комиссии. При этом комитент не вправе вступать в отношения с субкомиссионером, если, опять же, иное не предусмотрено соглашением сторон.

Комиссионер не продал за отчетный период ни одного товара

Если весь товар так и остался на складах и полках магазина, магазин вправе вернуть их комитенту. Возврат товара, как и его получение, оформляется накладной ТОРГ-12.

Значительно облегчить оформление возврата товара от комиссионера комитенту поможет сервис для управления торговлей МойСклад . В системе есть специальные формы, в которых регистрируется возврат, и введенные данные автоматически переходят во все отчеты, которые имеют отношение к исполнению договора комиссии.

Возврат товара комиссионеру от покупателя

Допустим, что вернуть товар хочет по каким-то причинам розничный покупатель.

Учитывая, что, продавая товар клиенту, комиссионер от своего имени заключал с ним договор купли-продажи , то и отказ от этой сделки оформляет он.

Если покупатель возвращает товар из-за обнаруженных недостатков, ответственность за них необходимо распределить между комиссионером и комитентом. Если товар был поврежден по вине магазина, то расходы покупателю возмещает он. А если выяснится, что виноват поставщик, комиссионер будет иметь право на возмещение расходов и вознаграждение.

Товар может быть возвращен до того, как отчет комиссионера подписан сторонами, или после. В первом случае посредник делает в отчете запись на сумму возврата со знаком минус. Во втором - оптовый покупатель, возвращая товар, оформляет накладную на имя комиссионера. Если же конечный покупатель - розничный, то он должен написать заявление о возврате товара. После этого комиссионер возвращает товар комитенту, сопровождая возвратной накладной на его имя, а также счетом-фактурой. На основании этих документов комитент сможет уменьшить свой НДС к оплате.

Счета-фактуры при комиссионной торговле

Счета-фактуры при комиссионной торговле в розницу

В нашем примере, где комиссионером является магазин, последний не выставляет покупателям счета-фактуры, поскольку при розничной торговле этот документ заменяет кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС. Комитент также не выставляет комиссионеру счета-фактуры. Но при этом магазин выставляет комитенту счет-фактуру на сумму своего вознаграждения по результатам отчетного периода.

Закон не обязывает наш розничный магазин, торгующий по договору комиссии, вести журнал учета счетов-фактур.

Показатели контрольных лент ККТ (только показатели, не сами ленты), а также копии лент, передаются комитенту вместе с отчетом комиссионера, и уже комитент регистрирует их в своей книге продаж, чтобы начислить НДС со стоимости реализованных товаров.

При этом если магазин, помимо товаров комитента, продает также и собственные товары, то учет по этим товарам должен быть раздельным. С помощью программы для торговли МойСклад вы легко выполните это требование. Программа показывает комиссионеру, сколько у него собственных товаров, а сколько товаров, полученных по договору комиссии. Комитент же видит в системе, сколько его товара на реализации и у кого.

Счета-фактуры при оптовой комиссионной торговле

Теперь рассмотрим ситуацию, когда комиссионер продает по поручению комитента товары оптом, и оба являются плательщиками НДС. В этом случае счета-фактуры являются для них обязательными документами учета.

Поскольку по условиям договора комиссионер совершает сделки с третьими лицами от своего имени, то и все счета-фактуры он выписывает также от своего имени. Номер документу присваивается в соответствии с хронологией комиссионера. Счет необходимо выписать в двух экземплярах. Один нужно передать покупателю, второй - подшить в журнал учета выставленных счетов-фактур. При этом фактуру на продажу комиссионных товаров не нужно регистрировать в книге продаж комиссионера.

А комитент выставляет и заносит в свою книгу продаж счет-фактуру на имя комиссионера уже с нумерацией в соответствии со своей хронологией. В книге покупок посредника этот документ не регистрируется.

При этом показатели счета, который комиссионер выставляет покупателю, отражаются в счете-фактуре, который выставляет и регистрирует в своей книге продаж поставщик. Комитент также должен выписать два экземпляра - один передать комиссионеру, а второй сохранить у себя в журнале регистрации выданных счетов-фактур.

Документ, полученный от комитента, комиссионер подшивает в журнал учета полученных счетов-фактур.

На основании подписанных отчета и соответствующего акта на сумму своего вознаграждения за отчетный период комиссионер выставляет комитенту отдельный счет-фактуру. Этот документ регистрируется у комиссионера в книге продаж, а у комитента - в книге покупок.

Если комиссионер реализует покупателю товары поставщика одновременно с собственными товарами, то покупателю можно выставить единый счет-фактуру на указанные товары.

Более подробно о выставлении счетов-фактур при комиссионной торговле можно узнать из письма МНС России от 21.05.01 № ВГ-6-03/404.

Комиссионер на УСН - комитент на УСН

Если договор комиссии заключили компании, каждая из которых применяет упрощенный режим налогообложения (УСН), то комиссионеру при возникновении вопросов о том, как считать налоги, необходимо обратиться к 251 статье Налогового кодекса РФ. В ней прямо говорится, что при определении налоговой базы комиссионера не учитываются как доходы имущество и денежные средства, поступившие к нему в связи с исполнением обязательств по договору комиссии. Не учитываются также доходы, поступившие в счет возмещения затрат, произведенных за комитента. То есть, доходом считается только комиссионное вознаграждение. Соответственно, выручка за проданный товар не учитывается как доход. Если комитент на УСН компенсирует комиссионеру на УСН какие-либо расходы, эти деньги также налогом не облагаются.

Датой получения доходов у посредника-«упрощенца» признается дата поступления на его счет вознаграждения от комитента. Если же комиссионер по условиям договора удерживает свое вознаграждение из средств, полученных от покупателей, то датой получение дохода считается день поступления денег в кассу. При этом неважно, что отчет может быть еще не подписан, поскольку к доходам компаний на УСН относятся также и авансы.

Расходы же признаются только после их фактической оплаты. Причем те расходы, которые по закону возмещает комитент (например, на аренду склада, где хранится товар), расходами у комиссионера не считаются.

Что же касается комитента, то согласно письму Минфина №03-11-11/16941 от 15.05.2013 его доходом признается вся сумма, полученная от реализации товаров, включая комиссионное вознаграждение. Да, в схеме «комиссионер на УСН - комитент на УСН» вознаграждение, которое выплачивает комитент, увы, нельзя отнести к его расходам, и налог с него придется уплатить. Но! В случае, если комиссионер удерживает свою комиссию до передачи денежных средств комитенту, доход будет законно равен сумме, которая фактически поступила на счет поставщика. А значит, если компания-комитент на УСН, то в договоре лучше прописывать именно такой вариант.

Днем получения дохода признается момент поступления средств на расчетный счет или в кассу поставщика.

Комитент на УСН не обязан выставлять на свои товары счет-фактуру, т.к. обязанность по составлению этого документа возлагается только на плательщика НДС.

Комиссионер на УСН - комитент на ОСНО

Если комиссионер торгует оптом и при этом является «упрощенцем», а комитент работает на общей системе налогообложения, то посреднику придется выписывать счета-фактуры. Дело в том, что фактически продавцом перед третьими лицами является комитент на ОСНО, а не комиссионер на УСН, поэтому посредник должен исчислять за поставщика налог на добавленную стоимость и предъявлять счет-фактуру покупателю. Схема - такая же, о какой мы писали выше. Комиссионер делает два экземпляра документа, один из которых выставляет покупателю, а второй подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, не регистрируя его в книге продаж. Показатели этих документов отражаются в фактурах, которые комитент выписывает комиссионеру и регистрирует в своей книге продаж.

И напомним, что при розничной торговле счет-фактуру заменяет кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС.

Поступившую выручку поставщик отражает на основании полученного отчета. Поэтому в случае, когда комиссионер на УСН, а комитент на ОСНО, в договоре важно отразить порядок и сроки его предоставления. Если он поступит позже установленного срока, то поставщик все равно должен будет вовремя уплатить НДС.

Счет-фактуру на комиссионное вознаграждение посредник комитенту не выставляет, так как вознаграждение комиссионера на «упрощенке» НДС не облагается.

В обратной же ситуации, когда комитент на УСН, а комиссионер на ОСНО, посредник не должен выставлять покупателям счет-фактуру, т.к. продавцом по факту является поставщик, а он освобожден от НДС.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комитента операций продажи товаров по договору комиссии с участием комиссионера в расчетах. Рассматриваемая схема проводок отражает следующий порядок событий:

Продавец (комитент) отграужает товары посреднику (комиссионеру). Посредник осуществляет продажу товара покупателю. Расчеты за полученные товары покупатель производит с посредником (комиссионером). Далее посредник отчитывается перед продавцом (комитентом) о результатах продаж, определяет сумму комиссионного вознаграждения и перечисляет денежные средства, полученные за проданные товары, за вычетом комиссионного вознаграждения. Денежные средства могут перечисляться комитенту в полном объеме (определяется условиями договора комиссии). В этом случае продавец (комитент), на основании предоставленных счетов и актов выполненных работ, оплачивает комиссионное вознаграждение посреднику (комиссионеру) отдельно.

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
			Стоимость товаров
		Отражаем реализацию товаров на основании отчета комиссионера (экземпляры или копии счетов фактур должны прилагаться к отчету)		Отчет комиссионера о продажах Счет фактура
				Отчет комиссионера о продажах Счет фактура
			Сумма НДС	Отчет комиссионера о продажах
		Отражаем возмещаемые расходы комиссионера на основании отчета комиссионера (с приложенными документами, подтверждающими понесенные расходы)	Сумма расходов	Отчет комиссионера о продажах Счет фактура
		Отражаем НДС, относящийся к возмещаемым расходам комиссионера	Сумма НДС с расходов	Отчет комиссионера о продажах Счет фактура
		Отражаем комиссионное вознаграждение на основании актов и счетов комиссионера		Акт выполненных работ Счет фактура
		Отражаем НДС, относящийся к комиссионному вознаграждению	Сумма НДС с комиссионного вознаграждения	Акт выполненных работ Счет фактура
		Отражаем получение денежных средств от комиссионера за проданные товары		Платежное поручение Банковская выписка
		Отражаем перечисление суммы комиссионного вознаграждения	Сумма комиссионного вознаграждения	Платежное поручение Банковская выписка
		Отражаем получение денежных средств от комиссионера за проданные товары, за вычетом комиссионного вознаграждения	Сумма выручки, уменьшенная на сумму комиссионного вознаграждения и расходов	Платежное поручение Банковская выписка
			Сумма комиссионного вознаграждения	Договор комиссии Бухгалтерская справка-расчет

Учет продажи товаров с участием комиссионера в расчетах. Проводки в бухгалтерском учете комиссионера

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комиссионера операций продажи товаров по договору комиссии с участием комиссионера в расчетах.

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
		Отражаем поступление товаров от комитента	Стоимость товаров
		Отражаем реализацию товаров покупателю	Выручка от реализации товаров	Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) Счет фактура
		Отражаем отгрузку товаров покупателю	Стоимость товаров
		Отражаем расходы, возникшие при реализации товаров и возмещаемые комитентом	Сумма расходов	Акт выполненных работ Счет фактура
		Отражаем оплату расходов, возникших при реализации товаров	Сумма расходов	Платежное поручение Банковская выписка
		Отражаем комиссионное вознаграждение с реализованного товара	Сумма комиссионного вознаграждения	Акт выполненных работ Счет фактура
		Отражаем НДС с комиссионного вознаграждения	Сумма НДС	Акт выполненных работ Счет фактура
Вариант расчетов с перечислением суммы выручки комитенту в полном объеме
		Отражаем перечисление выручки комитенту за проданные товары за вычетом сумм расходов, возникших при реализации	Сумма выручки, за вычетом суммы расходов	Платежное поручение Банковская выписка
		Отражаем полученную сумму комиссионного вознаграждения	Сумма комиссионного вознаграждения	Платежное поручение Банковская выписка
Вариант расчетов с перечислением суммы выручки комитенту за вычетом комиссионного вознаграждения
		Отражаем получение денежных средств от комиссионера за проданные товары, за вычетом комиссионного вознаграждения и суммы расходов	Сумма выручки, уменьшенная на сумму комиссионного вознаграждения и сумму расходов	Платежное поручение Банковская выписка
		Отражаем зачет задолженностей по выручке и комиссионному вознаграждению. Зачет может проводиться на основании договора комиссии или договора зачета	Сумма комиссионного вознаграждения	Договор зачета взаимных требований Договор комиссии Бухгалтерская справка-расчет

Учет продажи товаров без участия комиссионера в расчетах. Проводки в бухгалтерском учете комитента

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете комитента операций продажи товаров по договору комиссии без участия комиссионера в расчетах. В данной ситуации учетные первичные документы (товарная накладная, счет фактура), передаваемые покупателю, формируются от лица продавца. Соответственно и расчеты покупателя за проданные товары производятся напрямую с продавцом.

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
		Отражаем отгрузку товаров комиссионеру для дальнейшей реализации	Себестоимость товаров	Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)
		Отражаем реализацию товаров	Выручка от реализации товаров	Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) Счет фактура
		Списываем себестоимость проданных товаров	Сумма себестоимости товаров (определяется методикой списания материальных ценностей)	Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) Счет фактура
		Начисляем НДС, относящийся к реализованным товарам	Сумма НДС	Товарная накладная (форма № ТОРГ-12) Счет фактура

Комиссионная торговля - это торговля, предполагающая продажу комиссионерами товаров, переданных им для реализации третьими лицами-комитентами, по договорам комиссии.

Комиссионная торговля в составе торговых операций занимает свою определенную позицию, поскольку является специфическим видом деятельности и осуществляется с учетом требований современного рыночного процесса.

Комиссионная торговля включает отношения между комиссионером и комитентом по договору комиссии, а также между комиссионером и покупателем при продаже непродовольственных товаров, принятых на комиссию .

Под комиссионером понимается организация независимо от организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи (далее именуется - договор).

Под комитентом понимается гражданин, сдающий товар на комиссию с целью продажи товара комиссионером за вознаграждение.

Под покупателем понимается гражданин, имеющий намерение приобрести либо приобретающий или использующий товары исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Товары на комиссию принимаются от граждан Республики Беларусь, иностранных граждан, лиц без гражданства.

За комитентом сохраняется право собственности на товар, принятый на комиссию, до момента его продажи (передачи) покупателю, если иной порядок перехода права собственности не предусмотрен гражданским законодательством.

Комиссионер отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение находящегося у него товара, переданного комитентом для продажи.

Комиссионер обязан довести до сведения комитентов и покупателей фирменное наименование (наименование) своей организации, место ее нахождения (юридический адрес) и режим работы, размещая указанную информацию на вывеске организации.

Если деятельность, осуществляемая комиссионером, подлежит лицензированию, то он обязан предоставить информацию о номере и сроке действия лицензии, а также об органе, ее выдавшем.

Таким образом, в сфере комиссионной торговли происходит развитие отношений между комиссионером, комитентом и покупателем. Комиссионная деятельность предприятий направлена на удовлетворение граждан в услугах торговли товарами, принятыми на комиссию. Схематичное изображение отношений, возникающих между сторонами при комиссионной торговле, представлено на рисунке 1.1.

Рисунок 1.1 - Отношения, возникающие между сторонами при комиссионной торговле

С комитентом комиссионер строит свои отношения на основании договора комиссии. Договор комиссии обычно носит разовый характер. В договоре комиссии оговариваются:

• * минимальные цены при экспорте и максимальные при импорте;
• * сроки поставок оговоренных партий товара;
• * предельные технические и качественные характеристики товара;
• * ответственность комитентов перед комиссионерами и комиссионеров перед комитентами;
• * размеры и порядок выплаты комиссионных вознаграждений.

Операции комиссии бывают двух видов. Первый вид - это чисто комиссионные операции, отличающиеся следующими особенностями:

• - комиссионер, продавая или закупая товар, действует в пределах договора комиссии;
• - комиссионер, осуществляя операцию, ни на один момент не становится собственником товара, и товар следует прямо от продавца покупателю;
• - комиссионер не несет перед комитентом никакой ответственности за выполнение обязательств третьей стороной;
• - расчет между комитентом и третьей стороной осуществляется напрямую .

Размер комиссионного вознаграждения должен покрывать расходы комиссионера на осуществление торговых операций и обеспечивать ему получение прибыли. Обычный размер комиссионных вознаграждений при чисто комиссионных операциях в мировой практике составляет 1,5 - 3,5 % от суммы сделки.

Второй вид комиссионных операций может применяться в том случае, если комитент поручает комиссионеру что-нибудь продать. Между комитентом и комиссионером заключается так называемый договор «делькредере», в котором комиссионер принимает на себя ответственность за платежеспособность покупателей и компенсирует комитенту все расходы, если покупатель окажется неплатежеспособным. Комиссионер, зная о желании комитента что-то продать, может сам заключать договор с покупателем, а только тогда заключить договор с комитентом, выступая как промежуточный покупатель. При таких операциях комиссионер переводит деньги комитенту только после получения платежа от покупателя. Прибыль комиссионер может получить в виде разницы между ценами закупки товара у комитента и реализации покупателю - эта сумма и будет составлять комиссионное вознаграждение комиссионера. Второй вариант получения прибыли комиссионером - это когда размер вознаграждения зафиксирован в договоре комиссии в виде процентов от суммы сделки, но вознаграждение в таком случае будет выше, чем при простых комиссионных операциях, так как во время заключения договора комиссии сделка уже гарантирована (договор о покупке уже заключен).

Сфера применения договора комиссии охватывает торгово-посреднические операции во внешней и внутренней торговле, биржевую торговлю и др.

Отношения между поставщиком (комитентом) и покупателем (комиссионером), оформленные в форме договора комиссии, достаточно распространены между крупным оптовым поставщиком продукции и более мелкими распространителями, которые поставляют товар конечному потребителю, как оптом, так и в розницу. Такая ситуация определена целым рядом факторов:

• 1) оформляя сделку с помощью договора комиссии, комиссионер экономит свои оборотные средства, рассчитываясь с поставщиком только после продажи товара;
• 2) товар, на который покупатель не найден, может быть в обычном порядке возвращен комиссионером комитенту;
• 3) работая по договорам комиссии, комиссионер значительно увеличивает свою ассортиментную базу, чем достигает большей привлекательности для потенциального покупателя;
• 4) в свою очередь, комитент с помощью такой формы торговли значительно расширяет объем своих предложений;
• 5) поставщик, распределивший свой товар на основе договора комиссии, уплатит налоги только после реализации последнего, вне зависимости от принятого им способа учета выручки .

Поскольку в договоре комиссии участвуют две стороны (комитент и комиссионер), учет и налогообложение реализации товаров у комиссионера также имеют определенные особенности.

Особенности учета и налогообложения при реализации товара через посредника присутствуют также и у организации, которая выступает в роли комиссионера по договору комиссии. Такие организации осуществляют предпринимательскую деятельность, которая направлена на получение прибыли от оказания услуг по заключению сделок купли-продажи комиссионного товара, то есть имущества, принадлежащего другой организации, которая в договоре комиссии выступает комитентом.

По договорам комиссии комиссионер, как правило, может выполнять следующие операции:

• - реализация товаров, принадлежащих комитенту;
• - закупка товаров для комитента;
• - одновременная закупка и реализация товаров.

Однако возникают ситуации, при которых предметом договора комиссии может быть совершение комиссионером по поручению комитента любых сделок с третьими лицами (например, заключение договора экспедирования груза).

Поскольку, исходя из правовой сущности договора комиссии, он всегда является возмездным, комиссионное вознаграждение, которое получает комиссионер по реализации посреднической услуги, является его выручкой от оказания услуг и отражается по кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

Осуществляя предпринимательскую деятельность, комиссионер несет затраты, связанные с исполнением поручения, которые осуществляются за счет комиссионного вознаграждения и включаются в состав его затрат. Стоимостная оценка используемых в процессе оказания услуг материалов, топлива, энергии, основных средств, а также ряда других затрат формирует себестоимость услуги. Прибыль комиссионера от реализации услуги определяется как разница между выручкой от реализации товаров (комиссионного вознаграждения) без налога на добавленную стоимость и затратами на реализацию, включаемыми в себестоимость услуги.

Одновременно у комиссионера могут возникнуть расходы, которые не включаются в состав его затрат и подлежат возмещению комитентом. Это касается расходов, непосредственно связанных с реализацией комиссионных товаров, например с таможенным оформлением, транспортировкой, страхованием и др.

Такие затраты несет собственник товара, соответственно они включаются в состав затрат комитента как связанные со сбытом товаров. В этом случае комиссионер заключает сделки от своего имени за счет комитента, действуя в качестве посредника, через которого осуществляются расчеты между комитентом (заказчиком) и исполнителем, при этом фактически понесенные комиссионером расходы включаются в состав затрат комитента и возмещаются им.

Для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором, предприятиями-комиссионерами используются два забалансовых счета:

• 002 «Имущество, принятое на ответственное хранение»;
• 004 «Товары, принятые на комиссию» .

Таким образом, при отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций комиссионеру следует учитывать ряд особенностей, перечисленных на рисунке 1.2.

Рисунок 1.2 - Особенности учета у комиссионера

Процесс налогообложения посреднических операций также имеет свои особенности, основной из них является то, что доход комиссионера - это его вознаграждение как плата за оказанные услуги (а не стоимость реализуемых по договору комиссии товаров), соответственно базой для расчета налогов, связанных с реализацией, является комиссионное вознаграждение.

Комиссионер – компания, получающая прибыль путем ведения посреднической деятельности в сделках по реализации имущества комитента или, наоборот, на приобретение для него имущества. В статье расскажем про бухгалтерский учет у комиссионера, рассмотрим правила составления договора комиссии.

Договор комиссии – что это такое

В рамках комиссионного договора первой стороной (компанией-комиссионером) совершаются сделки, порядок проведения которой продиктован ему второй стороной (нанимателем-комитентом), при этом посредник действует от своего имени, но используя деньги комитента, и получает за выполнение данных обязательств гонорар.

Невзирая на то, что сделка имеет место по волеизъявлению комитента, права и обязательства по ее заключении переходят к посреднику. Собственность, переданная комитентом в пользование комиссионеру, отчуждается временно и не переходит во владение последнего.

После завершения всех действий по соглашению, комиссионер отчитывается по результатам сделки перед нанявшим его комитентом, затем происходит передача всего того, что рассматривалось как предмет сделки. За выполненную работу комиссионер получает определенную сумму денег, предусмотренных договором комиссии. Он вправе удерживать заработанные им деньги из общей суммы средств, которые были переданы ему нанимателем. Если посредник в ходе исполнения поручений нес убытки, он вправе затребовать их компенсации.

Обычно порядок возмещения ему расходов прописан в соглашении, и, как правило, затраты на хранение собственности комитента не компенсируются.

Реализация комиссионером товара комитента

Затраты на продажу товаров комитента не рассматриваются как расходы посредника и отражаются только в бухучете первого. Сделки могут проводиться с участием и без участия комиссионера в расчетах.

Комиссионер участвует в расчетах	Комиссионер не участвует в расчетах
1. Деньги за проданный товар идут в кассу посредника или на его расчетный счет;	1. Денежные средства от закупщика перечисляются напрямую на счет комитента;
2. Из этих денег комиссионер оставляет себе гонорар, величина которого не должна превысить сумму, обещанную нанимателем;	2. Когда комитент получает выручку, он выплачивает комиссионеру его вознаграждение за проделанную работу.
3. Остальные средства отправляются на счет комитента, хозяина проданных предметов.
Проводки: – Д 004 (собственность нанимателя учтена за балансом) – Д 51(50) К 62 (учтена выручка от продажи доверенного имущества) – Д 62 К 76 суб. “Расчеты с комитентом” (реализация его собственности посредником) – К 004 (товары отвезены к закупщику) – Д 76 К 51 (возмещены затраты комиссионера) – Д 76 суб. “Расчеты с комитентом” К 76 (долг нанимателя по затратам посредника) – Д 76 суб. “Расчеты с комитентом” К 90 (принят гонорар за посредничество) – Д 90 К 68 (рассчитан НДС с его суммы) – Д 76 суб. “Расчеты с комитентом” К 51 (комитент получает деньги от продаж за минусом вознаграждения посредника и суммы возмещения его затрат)	Проводки: – Д 76 К 51 (оплата затрат комиссионера из денег нанимателя) – Д 76 суб. “Расчеты с комитентом” К 76 (указан долг комитента по затратам) – Д 76 суб. “Расчеты с комитентом” К 90 (принято вознаграждение за услуги посредника) – Д 90 К 68 (определен НДС с его суммы) – Д 51 К 76 суб. “Расчеты с комитентом” (перечислены на р/с вознаграждение и компенсация убытков)

Приобретение комиссионером товара для комитента

Четких нормативов по осуществлению работником бухгалтерии проводок по договору о покупке товаров по поручению комитента нет, правила утверждаются внутри компании. Поскольку комиссионер действует от лица нанимателя и использует его деньги в процессе работы по комиссионному соглашению, все денежные поступления и затраты принадлежат последнему, поэтому данные операции будут отражены в бух. регистрах комитента.

При закупке товаров для комитента посредник выписывает счет-фактуру в 2-х экземплярах, заносит в нее сведения из счетов поставщика. Читайте также статью: → « ». Затем отдает экземпляр комитенту с отчетом, второй экземпляр отдает бухгалтеру для регистрации в журнале исходящих счетов-фактур.

Операция	ДЕБЕТ	КРЕДИТ
На р/с комиссионера пришли деньги на закупку товаров	51	76 суб. “Расчеты с комитентом”
Выдан авансовый платеж	76 суб. “Расчеты с комитентом”	62 суб. авансы по вознаграждению
НДС с его суммы	76	68
Отданы деньги поставщику	60	51
Оприходование товаров, приобретенных для нанимателя	002	–
Учет долга за купленные товары	76 “Расчеты с комитентом”	60
Купленное имущество отправлено комитенту	–	002
Перечислен гонорар за посредничество	62	90
НДС на его сумму	90	68
Учтен аванс	62 суб. аванс по вознаграждению	62
Вычет НДС с авансового платежа	68	76
Возврат оставшихся после Работ денег комитенту	76 “Расчет с комитентом”	51
Перечислена на р/с сумма возмещения затрат комиссионера	51	76 “Расчеты с комитентом”

Типовые бухгалтерские проводки у комиссионера

Комиссионер действует по наставлению комитента и расплачивается его деньгами, поэтому основные бух. проводки отражаются именно у нанимателя. Посредник же по сути занимается реализацией своей услуги и получает за нее оплату.

При внесениях записи о получении прибыли за оказание посреднических услуг в бух. регистры денежные поступления от прочих организаций и физлиц не признаются доходами комиссионера по комиссионным соглашениям в пользу комитента.

Расходы комиссионера в ходе работы на комитента возмещаются нанимателем, среди них могут значиться выплаты сотрудникам, аренда помещений и т.п. Различные затраты не фиксируются несколькими бухгалтерскими проводками, а общей суммой записываются в пункт затрат на реализацию имущества, повышая ее себестоимость.

Имущество комиссионера, принадлежащее ему на праве собственности, учитывается в бухгалтерских регистрах отдельно от имущества сторонних организаций, оприходованного только на время сотрудничества, как имущество комитента.

Операция	ДЕБЕТ	КРЕДИТ
Учет имущества комитента	004 “Товары, принятые на комиссию”	004 “Товары, доставленные заказчику”
Учет имущества, купленного для нанимателя	002 “Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение”	–
Внесение записи о вознаграждении за посредничество		90 “Продажи” с/сч 90-1 “Выручка”
Получение оплаты от закупщика, купившего товары комитента	51
Указание задолженности перед комитентом	76 с/сч “Расчеты с покупателями”	76 с/сч “Расчеты с комитентом”
Отправка выручки комитенту	76 с/сч “Расчеты с комитентом”	51
Отражение затрат посредника	90 “Продажи” с/сч 90-2 “Себестоимость продаж”	44 “Расходы на продажу”
Учет прибыли компании комиссионера	90 “Продажи” с/сч 90-9 “Прибыль/убыток от продаж”	99 “Прибыли и убытки”

Пример сделки с участием комиссионера в расчетах

ЗАО “Компания” доверило ООО “Посредник” имущество для перепродажи. В комиссионном соглашении сказано, что вырученные от продажи деньги должны составить 360 т. руб (в т.ч. НДС – 60 тысяч рублей). Себестоимость имущества – 180 тысяч рублей. ООО “Посредник” получит гонорар за посредничество 36 т. руб (в т.ч. НДС 6 тысяч руб).

ООО “Посредник” выполнило работу, реализовав имущество нанимателя. Расходы в рамках договора составили 9 тысяч рублей. Договором предусмотрено удержание комиссионером своего гонорара из вырученных за товары комитента средств.

Бухгалтерские проводки ООО “Посредник”:

ДЕБЕТ	КРЕДИТ	Сумма (руб)	Суть операции
004	–	360000	Принято имущество ЗАО “Компания”
–	004	360000	Имущество отдано заказчику
		360000	Учтены долг заказчика по оплате товаров и долг комиссионера перед нанимателем
44	02(70,69…)	6000	Расходы по договору комиссии
51	76 суб. “Расчеты с покупателями”	360000	Поступление денег от заказчика на р/с ООО “Посредник”
76 суб. “Расчеты с комитентом”	90-1	36000	Получено вознаграждение за услуги посредника
90-2	44	9000	Списание расходов комиссионера
90-3	68 суб. “Расчеты по НДС”	6000	НДС с вознаграждения
76 суб. “Расчеты с комитентом”	51	324000 (360000 – 36000)	Выручка, отправленная комитенту, с которой был удержан платеж за работу посредника
90-9	99	21000 (36000 – 6000 – 9000)	Рассчитана прибыль ООО “Посредник”

Пример сделки без участия комиссионера в расчетах

Возьмем условия из предыдущего примера. Только теперь ООО “Посредник” не будет участвовать в расчетах. Бухгалтер ООО “Посредник” зафиксирует сделку проводками:

ДЕБЕТ	КРЕДИТ	сумма (руб)	Суть операции
004	–	360000	Оприходовано имущество комитента, принятое в рамках сотрудничества
–	004	360000	Доставлены товары закупщику
44	02(70,69…)	9000	Отражение расходов комиссионера
76 суб. “Расчеты с комитентом”	90-1	36000	Отражение полученного гонорара
90-3	68 суб. “Расчеты по НДС”	6000	НДС с гонорара
90-2	44	9000	Списание расходов ООО “Посредник”
51	76 суб. “Расчеты с комитентом”	36000	Перечислено вознаграждение от ООО “Компания”
90-9	99	21000 (36000 – 6000 – 9000)	Прибыль ООО “Посредник”
Договор купли-продажи с закупщиком товаров заключается комиссионером, но деньги за эти товары идут напрямую комитенту, т.е. у ООО “Посредник” отсутствует возможность следить за тем, поступили деньги за купленное имущество, или нет. И если денег не поступало, то комитент (ООО “Компания”) не имеет права предъявить претензий к заказчику, ведь между ними нет прямого договора. Поэтому есть еще несколько проводок, сделанных с целью получения комиссионером контроля над оплатой товаров.
62	76	360000	Отражение долга заказчика перед ООО “Компания”
76	62	360000	Отражение погашения долга заказчика перед ООО “Компания”

НДС по комиссионному вознаграждению

Посреднические услуги в России признаны объектом обложения НДС по стандартной ставке 18%. Гонорар комиссионера считается его доходом от обычных видов деятельности. Прибыль комиссионера вычисляется как разница между суммой гонорара по договору комиссии за минусом НДС и затрат на осуществление продажи имущества нанимателя.

Сумма вознаграждения становится отправной точкой при расчете налога на прибыль комиссионера и базой для начисления НДС.

НДС не будет начисляться на доход комиссионера, если заработок его заключается в деятельности, не облагаемой налогом:

• изделий народных худ. промыслов с признанной ценностью (кроме подакцизных товаров);
• ритуальных услуг и похоронных предметов (по закрытому списку);
• медикаментов (список является закрытым);
• сдаче в аренду площадей иностранцам и зарубежным фирмам, прошедшим аккредитацию в РФ.

Налогооблагаемой базой для НДС является разница между деньгами, полученными в качестве гонорара по комиссионному соглашению, и затратами на его исполнение. Все деньги, принятые от нанимателя, используемые в сделке, не причисляются ни к расходам, ни к поступлениям комиссионера.

Когда комиссионер продает имущество комитента, он в рамках 5 дней оформляет счет-фактуру для заказчика от своего имени, затем сообщает комитенту его реквизиты и принимает от него счет-фактуру с теми же данными. Принятый счет-фактура подлежит регистрации в ч. 2 регистра полученных и выставленных счетов-фактур и не фиксируется в книге покупок.

Бухгалтерская проводка для начисления НДС с вознаграждения комиссионера:

Д 90 с/сч 90-3 “НДС” К 68 “Расчеты по налогам и сборам”

Законодательные акты по теме

Следует изучить следующие акты:

Пункт статьи	Описание
п. 1 ст. 990 ГК РФ	Об определении договора комиссии
абз. 2 п. 1 ст. 990 ГК РФ	О приобретении комиссионером прав и обязанностей по договору комиссии, когда в сделке назван комитент
п. 1 ст. 996 ГК РФ	О правах собственности комитента на имущество, переданное комиссионеру
ст. 999 ГК РФ	О предоставлении по завершении работы комиссионером отчета и всего, что было получено по сделке, комитенту
п. 1 ст. 991 ГК РФ	О вознаграждении комиссионера за проделанную по договору комиссии работу
ст. 997 ГК РФ	О праве комиссионера удержать с комитента причитающуюся ему по договору комиссии сумму
ст. 1001 ГК РФ	О возмещении комиссионеру понесенных в ходе исполнения договора комиссии расходов
п. 158 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н), Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утверждена Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н)	О списании (и внесении) стоимости товаров комитента с забалансового счета (на забалансовый счет) комиссионера
п. 3 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99 (утвержден Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н),	О непризнании в доходах и расходах комиссионера выручки от проданных товаров, принадлежавших комитенту
п. 5 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов	Об отражении в бухгалтерском учете комиссионера полученного за посреднические услуги вознаграждения
п. 12 ПБУ 9/99	О признании в бухгалтерском учете комиссионера вознаграждения за его услуги на дату утверждения комитентом полученного от него отчета
п. 5 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99 (утвержден Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года № 32н)	О признании вознаграждения по комиссионному договору доходом от обычных видов деятельности
п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ “О бухгалтерском учете”	О раздельном учете имущества комиссионера и имущества других юридических лиц, находящегося у комиссионера
п. 2 ст. 156 НК РФ	О необложении НДС некоторых товаров, услуг, работ комиссионера
пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. 9 ст. 270 НК РФ	О невключении в список доходов и расходов комиссионера сумм, возмещаемых комитентом
Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 “О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость”	О порядке оформления счетов-фактур, правилах ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, применяемых при расчетах по НДС
пп. “а” п. 1 Правил заполнения счетов-фактур, пп. “а” п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, абз. 6 п. 20 Правил ведения книги продаж, Письмо Минфина РФ от 23.04.2012 № 03-07-09/40	О предъявлении комиссионером счета-фактуры покупателю от своего имени, который регистрируется в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, и не регистрируется в книге продаж
пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, п. 1 ст. 156 НК РФ	Об обложении вознаграждения комиссионера НДС
п. 3 ст. 169 НК РФ, пп. “а” п. 4 ст. 1, ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ “О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации”	Об обязанности комиссионера вести журнал учета счетов-фактур, выставленных на сумму комиссионного вознаграждения (требование вступило в силу 01.01.2015г.)

Типичные ошибки в учете у комиссионера

Ошибка №1. Учет денег, полученных от комитента для исполнения комиссионером его обязанностей, в доходах предприятия комиссионера. Учет денег, истраченных комиссионером в рамках комиссионного договора, компенсируемых комитентом, в числе расходов компании комиссионера.

Средства, компенсируемые комитентом, учитываются исключительно в бухучете комитента, не комиссионера.

Ошибка №2. Неотражение в бухгалтерских проводках комиссионера факта оплаты закупщиком имущества комитента, когда комиссионер выполняет функции посредника, но не участвует в расчетах.

Чтобы комиссионер мог осуществлять контроль над фактом совершения оплаты закупщиком товаров комитента, переданных комиссионером как посредником, не участвующим в расчетах, осуществляются две дополнительные проводки:

1) Отражается задолженность закупщика перед комитентом после получения им товаров:

2) Отражается погашение этой задолженности:

Ошибка №3. Отсутствие в бухгалтерии комиссионера регистра учета счетов-фактур, оформленных для комитентов, чтобы запросить причитающийся за работу гонорар за исполнение обязательств посредника по договору комиссии.

С 1.01.2015г. законодательно установлено обязательство комиссионера вносить заметки в регистр учета счетов-фактур, отправляемых нанимателю для получения гонорара, чтобы упростить налоговой службе процедуру обложения средств комиссионера НДС.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос №1. Какой день принимать за дату исполнения посреднических услуг комиссионером?

Днем учета услуг посредника считается дата одобрения нанимателем отчета комиссионера. Тогда же гонорар за его работу учитывается в базе обложения НДС.

Вопрос №2. Все ли убытки комиссионера, которые он понес, исполняя обязательства по комиссионному договору, могут быть возмещены комитентом?

Не возмещаются затраты организации-посредника на обеспечение хранения товаров, переданных ему комитентом для дальнейшей реализации. Однако, если этот пункт был заранее оговорен в комиссионном соглашении, то и эта статья расходов будет оплачена.

Вопрос №3. Как вычислить базу для обложения НДС, уплачиваемого комиссионером?

Базой для обложения НДС в данном случае будет разница между суммой денежных средств, переданных комиссионеру от комитента в качестве вознаграждения за оказание посреднических услуг в рамках комиссионного договора, и понесенными комиссионером расходами в рамках исполнения обязательств по этому договору.